Từ những năm 1900, mục đích kiểm toán đã chuyển từ phát hiện và ngăn chặn các gian lận sang xác nhận về tính trung thực và hợp lý trên khía cạnh trọng yếu của báo báo cáo tài chính. Để đáp ứng mục tiêu này kiểm toán viên không nhất thiết phải kiểm tra tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Kể từ đó, các phương pháp tiếp cận kiểm toán đã thay đổi theo sự phát triển của kiểm toán và sự thay đổi của kinh tế

Phương pháp tiếp cận này dựa trên phương trình kế toán: Vốn chủ sở hữu = Tổng tài sản – Nợ phải trả

Vốn chủ sở hữu xét cho cùng bao gồm các khoản mục vốn góp ban đầu của các chủ sở hữu và lợi nhuận tạo ra trong quá trình kinh doanh. Thông thường vốn góp ban đầu của các chủ sở hữu sẽ ít thay đổi, như vậy lợi nhuận trong kỳ kế toán chính là phần giá trị tăng thêm của tài sản thuần (Tài sản –Nợ phải trả).

Do tiếp cận kiểm toán theo Bảng cân đối kế toán là kiểm toán các khoản mục tài sản và các khoản nợ phải trả, như tiền mặt, nợ phải thu, tài sản dài hạn, các khoản nợ phải trả… Chủ yếu là kiểm tra các số dư của các tài khoản liên quan đến tài sản và nợ phải trả mà không chú trọng đến các khoản mục trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Trong thời kỳ này việc lập kế hoạch kiểm toán không được chú trọng và rất ít sử dụng các thủ tục phân tích. Do chỉ kiểm toán số dư các tài khoản tài sản và nợ phải trả vào ngày kết thúc niên độ nên các thủ tục kiểm toán chỉ tập trung vào thời điểm khóa sổ hay xoay quanh thời điểm khóa sổ. Phương pháp tiếp cận này cũng chưa chú trọng đến việc đánh giá và kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ, đến nay phương thức này vẫn được sử dụng khi kiểm toán các doanh nghiệp nhỏ, có hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém.

Đối với doanh nghiệp có quy mô lớn tiếp cận kiểm toán theo chu trình nghiệp vụ sẽ mang lại tiết kiệm về mặc chi phí so với tiếp cận theo Bảng cân đối kế toán vì:

– Thứ nhất số dư cuối kỳ các khoản mục có giá trị lớn và chứa dựng nhiều khoản mục chi tiết.

– Thứ hai, ở các doanh nghiệp lớn nhà quản lý có khuynh hướng dựa vào dữ liệu kế toán để giám sát và kiểm soát hoạt động kinh doanh. Vì vậy hệ thống kế toán thường được thiết kế tốt khi xử lý các nghiệp vụ thường xuyên và cung cấp số liệu kế toán đáng tin cậy hơn.

– Thứ ba, do xử lý nhiều nghiệp vụ, doanh nghiệp lớn thường có đủ nhân viên để thực hiện tốt việc phân công phân nhiệm.

Trong trường hợp này, kiểm toán viên kiểm tra quá trình xử lý các nghiệp vụ thường xuyên, kiểm toán viên có thể giảm bớt việc kiểm tra các khoản mục trên Bảng cân đối kế toán. Có nghĩa là kiểm toán viên phải tăng cường việc kiểm tra các thủ tục kiểm soát trong các chu trình nghiệp vụ (tăng cường việc thực hiện các thử nghiệp kiểm soát). Các chu trình này bao gồm các chu trình như: Chu trình bán hàng, phải thu và thu tiền; Chu trình mua hàng, phải trả và trả tiền, Chu trình hàng tồn kho, tính giá thành và giá vốn; Chu trình lương và phải trả người lao động; Chu trình tài sản cố định và xây dựng cơ bản; các Chu trình khác(…). Với phương thức tiếp cận này, các bảng câu hỏi kiểm soát về kiểm soát nội bộ chuẩn được thiết kế cho từng chu trình, nghiệp vụ sẽ giúp kiểm toán viên tăng cường phát hiện gian lận hay gian lận tiềm tàng trong doanh nghiệp. kiểm toán viên cũng sẽ đưa ra những góp ý cho nhà quản lý dựa trên kết quả quan sát và kiểm tra các thủ tục kiểm soát của doanh nghiệp.

Trong thực tế, một nhược điểm với cách tiếp cận kiểm toán này là nó được cấu trúc một cách chặt chẽ với chương trình kiểm toán chuẩn, ít cho phép kiểm toán viên sử dụng những xét đoán nghề nghiệp.

Phương thức tiếp cận này được sử dụng từ những năm 1980 và có một số đặc điểm: Phải lập kế hoạch một cách có hệ thống nên đòi hỏi kiểm toán viên phải có những hiểu biết chung về hoạt động kinh doanh của khách hàng

Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ dưới góc độ kinh doanh

Thủ tục phân tích được áp dụng trong mọi giai đoạn của cuộc kiểm toán để xác định xem liệu các xu hướng và các mối quan hệ tài chính hay hoạt động có hợp lý không.

Cách tiếp cận này đòi hỏi kiểm toán viên phải xem xét một cách thận trọng những vấn đề về rủi ro và trọng yếu trong quá trình kiểm toán cho từng chu trình nghiệp vụ của doanh nghiệp.

Chương trình kiểm toán phải nhấn mạnh vào những khu vực có rủi ro cao và các khoản mục trọng yếu trong cuộc kiểm toán. Như vậy cuộc kiểm toán sẽ hiệu quả về mặt chi phí và thỏa mãn yêu cầu của chuẩn mực nghề nghiệp, quy định của pháp luật và các điều khoản trong hợp đồng.

Vào cuối những năm 1990, phương thức tiếp cận theo phương thức rủi ro tài chính được nâng cấp bằng cách tập trung nhiều hơn vào các rủi ro kinh doanh hay rủi ro mang tính chất chiến lược mà khách hàng đang gặp phải, tức chuyển sang tiếp cận theo rủi ro kinh doanh chiến lược (SBR-Strategic Business Risk Approach). Kiểm toán viên phải hiểu các rủi ro kinh doanh chiến lược mà khách hàng đang gặp phải bên cạnh những hiểu biết về rủi ro tác động đến việc xử lý và ghi chép các nghiệp vụ.

Để xem xét về các rủi ro kinh doanh chiến lược của doanh nghiệp, kiểm toán viên cần có những hiểu biết về chiến lược kinh doanh của khách hàng, về các kế hoạch của doanh nghiệp nhằm đối phó những thay đổi của môi trường kinh doanh. Các thay đổi nhanh chóng trong môi trường kinh doanh có ảnh hưởng lớn đến ngành nghề và các doanh nghiệp hoạt động trong ngành nghề đó.

Việc tập trung tìm hiểu các rủi ro kinh doanh chiến lược của khách hàng dẫn đến việc tiếp cận kiểm toán một cách hệ thống và mang tính chiến lược hơn. Kiểm toán viên sử dụng tính hiểu biết của họ về khách hàng, về ngành nghề để tiếp cận một cuộc kiểm toán hữu hiệu và hiệu quả hơn. Kiểm toán viên sẽ không còn tập trung vào các nghiệp vụ thường xuyên dựa trên giả định rằng các nghiệp vụ này thường được kiểm soát chặt chẽ bởi hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Thay vào đó, Kiểm toán viên sẽ tập trung kiểm tra các nghiệp vụ bất thường, những ước tính kế toán và đánh giá của nhà quản lý vì đây là những vấn đề có thể tạo nên các sai lệch trong yếu trong báo cáo tài chính.

Sự nhấn mạnh hơn vào các rủi ro kinh doanh chiến lược của cách tiếp cận này không mâu thuẫn với phương thức tiếp cận theo rủi ro tài chính. Do đó phương thức tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro kinh doanh chiến lược vẫn đáp ứng được yêu cầu của các chuẩn mực kiểm toán hiện tại.

Rủi ro kinh doanh chiến lược được định nghĩa là “Rủi ro mà mục tiêu kinh doanh của một doanh nghiệp không đạt được do các nhân tố, các sức ép bên trong và bên ngoài doanh nghiệp, xét cho cùng, đó là các rủi ro liên quan đến khả năng tạo ra lợi nhuận và khả năng sống còn của doanh nghiệp”.

Kiểm toán viên phải hiểu biết sâu rộng về bản chất của công việc kinh doanh và ngành nghề kinh doanh của khách hàng để xác định xem các cơ sở dẫn liệu của báo cáo tài chính có hợp lý hay không, có đúng đắn hay không, báo cáo tài chính có được trình bày trung thực và hợp lý không. Để làm được điều này kiểm toán viên phải hiểu biết về chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp, về các rủi ro kinh doanh chiến lược mà doanh nghiệp đang gặp phải bên cạnh những hiểu biết về những rủi ro liên quan đến việc xử lý và ghi chép các nghiệp vụ, khả năng của các doanh nghiệp trong việc đối phó hay kiểm soát những thay đổi trong môi trường kinh doanh.

Kiểm toán viên cần xác định liệu các rủi ro kinh doanh này có ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán hay không. Đánh giá của kiểm toán viên về rủi ro kinh doanh chiến lược là một phần của đánh giá các rủi ro có sai lệch trọng yếu do nhầm lẫn, gian lận hay các hành vi không tuân thủ gây ra. Nói cách khác, kiểm toán viên xem xét xem các rủi ro kinh doanh chiến lược có dẫn đến các sai lệch trọng yếu trên báo cáo tài chính không. Với một cách nhìn toàn diện hơn về doanh nghiệp mô hình rủi ro kinh doanh chiến lược giúp cho cuộc kiểm toán trở nên hiệu quả và hữu hiệu hơn so với cách tiếp cận truyền thống dựa trên việc kiểm tra các nghiệp vụ và số dư để suy ra các thông tin trên báo cáo tài chính

– Mô tả quá trình đánh giá rủi ro, phân biệt rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, làm cơ sở cho các thủ tục kiểm toán được thiết kế để đối phó với các rủi ro đó (ISA 330)

– Yêu cầu đánh giá kiểm soát nội bộ, thực hiện thử nghiệm kiểm soát nếu như đơn vị có những rủi ro mà nếu chỉ áp dụng thử nghiệm cơ bản sẽ không thể làm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức được phép (ISA 330)

– Liên kết những rủi ro được kiểm toán viên đánh giá với các yêu cầu thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung (ISA 330)

– Mở rộng các yêu cầu về lập hồ sơ kiểm toán đối với việc đánh giá rủi ro và những thủ tục đối phó với rủi ro (ISA 315, ISA 330).